Empecemos con el
siguiente ejemplo:
T., a quien se le
permitió ingresar a los Estados Unidos con una visa de no inmigrante, adquiere
en EE:UU: inversiones en propiedades por $5 millones, pagando de anticipo $1
millón y financiando el resto con una promesa de pago de $4 millones. T.
fallece antes de empezar a cumplir con los pagos pactados. El resto de las
propiedades de T. consiste en activos localizados fuera del territorio
estadounidense por el valor de $5 millones. A los bienes de T. se le deben
restar $10.000 por los gastos de su funeral y gastos administrativos de la
herencia. Para el Estado de los EE.UU., los bienes gravables de T. ascienden a
casi $3 millones y el resultante de lo que se le puede reclamar en cuanto a
impuestos es de $1.255.350. ¡Más de lo que T. pagó al adquirir bienes en los
Estados Unidos!
El ejemplo ilustra el
efecto que tienen los impuestos sobre la herencia en los Estados Unidos en lo
que refiere a extranjeros que, sin tener status de residentes en territorio
estadounidense, poseen propiedades en el país. Con las tasas marginales sobre
la herencia subiendo hasta el 49% en 2003, la carga impositiva es bastante
gravosa. Sumándole a eso la falta de descuentos y créditos sobre impuestos que
en otros momentos se encontraban disponibles para ciudadanos estadounidenses y
extranjeros residentes, y lo que se tiene es un desastre esperando ocurrir. En
el ejemplo anterior, ni siquiera vendiendo las propiedades dentro del
territorio estadounidense se puede generar el dinero suficiente para cubrir la
responsabilidad impositiva. Tampoco se considera la cantidad de impuestos sobre
la herencia aplicados sobre las mismas propiedades por el país natal de T.
Ahora vemos un escenario similar, pero mucho más frecuente.
H., que ingresó a los
Estados Unidos con una visa de no inmigrante, adquiere una casa en el país por
$200.000, financiándola con una hipoteca de $180.000 y un anticipo de $20.000
sacado de sus propias reservas de dinero. H. fallece antes de empezar a cumplir
con los pagos pactados. Inmediatamente
antes de su muerte, H. poseía una residencia un su país natal valuada en
$200.000 (valor mínimo para cualquier hipoteca concedida a un extranjero) que
alquilaba mientras se encontraba en los Estados Unidos. A los bienes de H. se
le deben restar $10.000 por los gastos de su funeral y gastos administrativos de
la herencia. Para el Estado de los EE.UU., los bienes gravables de H. ascienden
a $105.000 y el resultante de lo que se le puede reclamar en cuanto a impuestos
es de $12.300. Más de la mitad de lo invertido en el pago del anticipo de la
casa se va a perder, al destinarlo a cubrir la responsabilidad impositiva que
existe con el gobierno estadounidense.
Afortunadamente, en
casi todas las instancias el impuesto a la herencia que impone EE.UU. puede ser
reducido o eliminado para aquellos no inmigrantes que posean propiedades
-muebles o inmuebles- en los Estados Unidos. Simplemente hay que planear el
asunto cuidadosamente y entender la ley.
El impuesto a la
herencia de EE.UU. se aplica generalmente sobre el valor de toda la propiedad
perteneciente a una persona fallecida. En el caso de un extranjero que no posee
status de residente, la parte gravable de sus propiedades sólo incluye aquéllas
que se encuentran dentro del territorio estadounidense al momento de su muerte.
Antes de considerar el impacto que el impuesto a la herencia puede tener en un
extranjero sin status de residente, nuestro análisis, como todas las cuestiones
impositivas referidas a ciudadanos extranjeros, debe empezar determinando de si
el fallecido es residente o no residente para los propósitos de los gravámenes
impositivos de los Estados Unidos.
Status de residente o
de no residente
Para los propósitos
de los gravámenes impositivos de los Estados Unidos, un extranjero residente es
un individuo que, al momento de su muerte, posee domicilio en los Estados
Unidos. Como domicilio se entiende el lugar donde reside o pretende residir de
forma permanente una persona, sin intenciones concretas de mudarse de allí en
el futuro. Por ejemplo, un ciudadano francés puede estar viviendo actualmente
en los Estados Unidos, pero puede ser su intención retornar algún día a
Francia, su hogar permanente.
Obviamente, mientras
que la presencia física es fácil de determinar, las intenciones de los
individuos no lo son. Algunos factores que indican dónde una persona reside
incluyen: (1) la duración de una estadía en los Estados Unidos y otros países,
y la frecuencia de los viajes entre países; (2) la naturaleza de las moradas
establecidas y dónde esas moradas están ubicadas; (3) la ubicación de las
pertenencias personales; (4) el lugar de residencia de la familia y los amigos
íntimos; (5) los lugares donde se mantienen reuniones de iglesia o clubes a los
que pertenezca; (6) la ubicación de los intereses de negocios; (7) la
residencia declarada en el formulario de visa, testamentos u otros documentos
legales; y (8) el lugar donde se encuentra registrado para votar y donde se
emitió su permiso para conducir.
Se puede pensar que
la existencia de una visa de no inmigrante necesariamente indica que el
poseedor de la visa no está domiciliado en los Estados Unidos, ya que los
términos de la visa le prohíben al individuo que resida en el país de forma
permanente. La Corte de Reclamos Federales recientemente rechazó este argumento
en un caso referido a la herencia de un veterinario canadiense. Un este caso,
se le concedió a la Dirección Impositiva (IRS) la oportunidad de demostrar que
un doctor canadiense, a quien se le permitió ingresar a los Estados Unidos con
una visa temporaria profesional, estaba domiciliado en EE.UU. al momento de
producirse su deceso. El fallecido veterinario había sido admitido al país por
primera vez en 1993 por el período de un año y había renovado continuamente su
visa temporaria profesional hasta el momento de su muerte, en 1996.
Si se determina que un
extranjero fallecido tiene status de residente en los Estados Unidos, el
impuesto a la herencia se aplica del mismo modo que para los ciudadanos
norteamericanos. Sin embargo, si el extranjero fallecido no tiene status de
residente al fallecer, se debe recurrir a reglas especiales.
Carga impositiva
sobre la herencia para extranjeros sin status de residentes
Para los extranjeros
sin status de residentes, el impuesto a la herencia de los Estados Unidos se
impone a aquellos activos incluidos en la herencia que se encuentren dentro del
territorio estadounidense al momento de producirse el fallecimiento. Reglas
diferentes se aplican para determinar dónde algunos tipos específicos de
propiedades se encuentran situadas. Por ejemplo, el sitio de los inmuebles es
siempre determinado por su ubicación física. La ubicación de las propiedades
personales también es determinada por su ubicación física en el momento de la
muerte, salvo excepciones (como por ejemplo, joyas traídas a los Estados Unidos
luego de un viaje por vacaciones). Las acciones en una compañía estadounidense
siempre se consideran como situadas dentro de los Estados Unidos, más allá de
la ubicación de los certificados de las acciones.
Una vez estimado el
valor total de los bienes de la herencia ubicados dentro del territorio
estadounidense, se procede a deducir de la herencia ciertos gastos, deudas
existentes y pérdidas, para así llegar al total de la herencia que estará
sujeta a gravámenes. Desafortunadamente, en esta área los beneficios que están
disponibles para las personas fallecidas que no posean status de residentes no
son ni por asomo tan favorables como a los que pueden acceder los ciudadanos
norteamericanos y aquellos extranjeros que posean status de residentes.
En el caso de las
propiedades sujetas a ser recurridas (otros activos que el deudor puede usar
para cumplir con un préstamo en caso de cesar en el pago del mismo) por
hipoteca, el valor total -otorgado por la tasación del mercado- debe ser
incluido en la herencia, pero sólo una parte de la deuda es deducible de
impuestos, la parte igual al porcentaje de los activos situados en territorio
estadounidense sobre el total de los activos. En consecuencia, en el primer
ejemplo mencionado, a la herencia de T. sólo se le podrán deducir $2 millones
por una hipoteca de $4 millones. Contrastando con esto, si la hipoteca es no
recurrible (el prestamista sólo puede acceder a la propiedad ofrecida como
seguro si se incurre en cesación de pagos) el monto total de la hipoteca es
deducible. La posición que es conveniente tomar, en el caso de extranjeros sin
status de residencia que eligieron ser propietarios de bienes inmuebles en
territorio estadounidense de forma directa (no a través de una sociedad o
corporación) es hipotecar la propiedad hasta el máximo de sus posibilidades y
lograr que el prestamista acepte un acuerdo de hipoteca no recurrible.
A las herencias de
personas fallecidas que no posean el status de residencia también se les pueden
deducir gastos administrativos y de funeral. Sin embargo, estos gastos no dejan
de estar limitados por el porcentaje de activos situados en los Estados Unidos
con respecto a la cantidad total de bienes.
Una herramienta muy
útil que los ciudadanos y extranjeros residentes para planificar descuentos
pueden usar es el llamado “descuento marital ilimitado”. Este
descuento permite un descuento a la herencia equivalente al valor de todas las
propiedades que el esposo/a herede. De esta manera, si todos los activos de la
herencia pasan a el esposo/a, no se puede reclamar ningún impuesto sobre la
herencia (a pesar de que los activos sí pueden ser gravados en ocasión de la
muerte del esposo/a, cuando ésta ocurra). La herencia de un fallecido sin
status de residente puede acceder al descuento marital ilimitado sólo si el
esposo/a que lo sobrevive es ciudadana norteamericana.
Si el esposo/a
sobrevivente no es ciudadana norteamericana, las transferencias por herencia
podrán acceder al descuento marital ilimitado sólo en dos casos: (1) si el
esposo/a se convierte en ciudadana norteamericana antes de que el impuesto
sobre la herencia sea dispuesto; (2) si las propiedades se transfieren a un
Fideicomiso Nacional Calificado (QDOT) o a una sociedad de similar constitución
para beneficio del esposo/a.
Un Fideicomiso
Nacional Calificado es un fondo que cumple diversas normas estatutarias y debe
ser adoptado sólo luego de haber buscado asesoramiento legal calificado. Las
normas estatutarias generalmente indican que el beneficiario del fideicomiso
debe ser un ciudadano norteamericano o una corporación norteamericana, que el
beneficiario debe dividir solamente los ingresos provenientes del fondo, y que
el beneficiario tiene derecho a retener los impuestos sobre esa división de
bienes, además de otros requerimientos que exceden el marco de este artículo.
Se debe hacer notar que, sin embargo, es posible que en el caso que sean
transferidos bienes directamente a un esposo/a sin status de residente en los
EE.UU., éste puede tomar la decisión de transferir a su vez estos bienes a un
Fideicomiso Nacional Calificado. En otras palabras, a pesar de que se
recomienda que este fondo se cree previamente al fallecimiento del primer
integrante del matrimonio, esto no constituye una condición obligatoria.
El Fideicomiso Nacional
Calificado en realidad sirve para diferir el vencimiento de los impuestos a la
herencia hasta que un evento posterior los haga impostergables. El gravamen
impositivo para los Fideicomisos Nacionales Calificados se hace efectivo con
tasas impositivas disponibles para el fallecido, permitiendo de esta manera que
la herencia del fallecido se beneficie con tasas marginales más bajas.
Entonces, en algunos aspectos los Fideicomisos Nacionales Calificados otorgan
beneficios de otra manera no disponibles en ocasión de transferencia de los
bienes de un ciudadano norteamericano a su esposo/a sobreviviente. Los eventos
posteriores que pueden dar pie al cobro de los gravámenes incluyen la muerte
del esposo/a sobreviviente, el fin del fondo en la forma de un Fideicomiso
Nacional Calificado, o cualquier división de los fondos del Fideicomiso
Nacional Calificado que se realice en vida del beneficiario, exceptuando las
divisiones de bienes obligatorias que se requieren para conformar el fondo como
Fideicomiso Nacional Calificado, y las divisiones de bienes del fondo principal
“a causa de dificultades”.
El total de la
herencia de un extranjero no residente sobre la que se pueden cobrar impuestos
está sujeta a las mismas tasas marginales que se aplican a los ciudadanos norteamericanos
y a los extranjeros con status de residentes. Sin embargo, la herencia de un
extranjero no residente puede acceder a un crédito impositivo de $13.000. Este
crédito elimina de hecho los gravámenes sobre los primeros $60.000 de activos
incluidos en la herencia. Sin embargo, esta cantidad no resiste la comparación
con la que se les otorga a los ciudadanos norteamericanos y a los extranjeros
con status de residentes, que son exentos de impuestos en el primer millón de
los activos que hayan incluido en su herencia.
Efecto de los
tratados impositivos
Los Estados Unidos
poseen diversos tratados de impuestos a la herencia en conjunto con otros
países. ES conveniente siempre consultar estos tratados, ya que están diseñados
para eliminar los gravámenes dobles de activos por los Estados Unidos y el país
de origen. Estos tratados frecuentemente disponen reglas específicas
concernientes a la determinación del domicilio, el sitio de la propiedad o las
deducciones impositivas maritales. Más aún, estos tratados pueden aumentar la
cantidad de crédito disponible sobre la tasa de gravamen estadounidense.
Notas sobre el
certificado de autenticidad estadounidense
Para disponer de
hecho de los activos incluidos en la herencia de un extranjero no residente y
poder transferirlos, es a menudo conveniente ejecutar un testamento que cubra
específicamente la división de los bienes ubicados dentro del territorio
estadounidense. Frecuentemente, un extranjero poseerá dos testamentos, uno que
atienda la división de sus bienes en su tierra natal y otro que se dedique a
los activos que estén en suelo estadounidense. Si no se posee un testamento
para los EE.UU., uno ejecutado en el extranjero podrá ser admitido como
auténtico en el país, aunque las cortes estatales no están obligadas a hacerlo.
Conclusión
La planificación de
la herencia para extranjeros sin status de residencia es a menudo un aspecto
dejado de lado, pero se le debe prestar especial atención si el extranjero
pretende adquirir o invertir en propiedades dentro de los EE.UU. Los impuestos
sobre la herencia y la realización de una copia auténtica del testamento podrán
ser evitados mediante el uso de entidades en el extranjero que figuren como
propietarias de los bienes, pero este camino no es siempre el más práctico, especialmente
si la propiedad ya ha sido adquirida por el extranjero no residente.
Durante el proceso de
planeamiento de la herencia, es recomendable para un extranjero realizar una
Declaración Jurada de Domicilio, que servirá como prueba documental de las
intenciones del extranjero de residir de forma permanente en los Estados
Unidos.
Un testamento bien
confeccionado debe incluir provisiones diseñadas para eliminar o minimizar
potenciales gravámenes impositivos aplicables en los Estados Unidos. Los
testamentos deben incluir refugios en la forma de créditos impositivos o de
Fideicomisos Nacionales Calificados en caso de ser apropiado.
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